{"id":943,"date":"2020-12-22T09:05:02","date_gmt":"2020-12-22T09:05:02","guid":{"rendered":"https:\/\/agrgestlegal.es\/cumplimiento-fiscal-regularizacion-tributaria-y-responsabilidad-penal\/"},"modified":"2020-12-22T09:05:02","modified_gmt":"2020-12-22T09:05:02","slug":"cumplimiento-fiscal-regularizacion-tributaria-y-responsabilidad-penal","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/agrgestlegal.es\/ca\/cumplimiento-fiscal-regularizacion-tributaria-y-responsabilidad-penal\/","title":{"rendered":"Cumplimiento fiscal, regularizaci\u00f3n tributaria y responsabilidad penal"},"content":{"rendered":"\n<p>El <a href=\"http:\/\/noticias.juridicas.com\/base_datos\/Penal\/lo10-1995.l2t14.html\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">art. 305.1 pfo. 1 inciso final del C\u00f3digo Penal<\/a> se\u00f1ala que la pena prevista para quien defraude, en los t\u00e9rminos que se indican, se le impondr\u00e1 \u201c<strong>salvo que hubiere regularizado su situaci\u00f3n tributaria<\/strong> en los t\u00e9rminos del apartado 4 del presente art\u00edculo\u201d. Y en el pfo. 1 de este apartado 4 se precisa que se considera regularizada la situaci\u00f3n tributaria cuando se cumplan las tres condiciones que menciona y que con la nueva redacci\u00f3n dada al precepto aclaran muchas de las dudas interpretativas que planteaba el texto antes de 2012.<\/p>\n\n\n\n<p>Esta previsi\u00f3n -que, desde luego, nada tiene que ver con muy cuestionables \u201camnist\u00edas\u201d como la prevista por la <a href=\"http:\/\/noticias.juridicas.com\/base_datos\/Fiscal\/rdl12-2012.html\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">Disposici\u00f3n adicional primera del Real Decreto Ley 12\/2012, de 30 de marzo<\/a>, desarrollada por<a href=\"https:\/\/www.boe.es\/diario_boe\/txt.php?id=BOE-A-2012-7391\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\"> Orden del Ministerio de Hacienda 1182\/2012, de 31 de mayo<\/a>\u2013 para que el, en principio, defraudador pueda evitar la pena prevista legalmente tiene una \u00fanica justificaci\u00f3n pol\u00edtico-criminal: <strong>la de conseguir evitar un perjuicio patrimonial<\/strong> (algo que no se ha conseguido con esta amnist\u00eda, que \u00fanicamente exig\u00eda el diez por ciento o incluso, seg\u00fan los casos, el dos por ciento de la deuda impagada)<strong> a las distintas Haciendas sin necesidad de acudir al procedimiento penal y a la exigencia de responsabilidad civil<\/strong> (embargo, etc.) a trav\u00e9s del mismo.<\/p>\n\n\n\n<p>El legislador exige para ello, primero, que se <strong>\u201creconozca de modo completo la deuda tributaria\u201d<\/strong>, esto es, que se presente la documentaci\u00f3n necesaria, se practique la autoliquidaci\u00f3n correcta, se declare el hecho imponible realmente acaecido. Y, asimismo, que se proceda al <strong>\u201ccompleto pago de la deuda tributaria\u201d<\/strong>. No s\u00f3lo de la cuota (habr\u00e1 que incluir, por tanto, intereses y recargos, de conformidad con el art. 58.2 LGT).<\/p>\n\n\n\n<p>Ya antes de 2012, en que legalmente no se requer\u00eda de modo expl\u00edcito este pago total de la deuda (el texto hablaba \u00fanicamente de \u201cregularizar\u201d sin que se explicase en qu\u00e9 consist\u00eda esta regularizaci\u00f3n), la Circular 2\/1999 de la Fiscal\u00eda General del Estado exig\u00eda el mismo para eximir de responsabilidad, adem\u00e1s del reconocimiento de la deuda, admitiendo \u00fanicamente una atenuaci\u00f3n (la gen\u00e9rica del art. 21.5\u00aa) en caso de pago parcial o de falta de pago. Tambi\u00e9n era \u00e9sta la opini\u00f3n de la jurisprudencia mayoritaria, aunque no de la doctrina dominante.&nbsp; Regularizar es pagar dir\u00edan las SSTS&nbsp; de 15 de julio de 2002, de 30 de abril de 2003 o de 29 de mayo de 2009, entre otras muchas. No basta con rectificar las declaraciones incorrectamente presentadas, a\u00f1adir\u00edan. La normativa tributaria, sin embargo, admit\u00eda (y sigue admitiendo) la subsanaci\u00f3n de declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas de forma incorrecta sin pago (art. 179 LGT), acept\u00e1ndose incluso una rebaja del veinticinco por ciento en caso de ingreso total del recargo que proceda (art. 27.5). En la doctrina se se\u00f1alaba, por una parte, que no cabe la prisi\u00f3n por deudas y que lo decisivo por ello deb\u00eda ser que se informara a la Administraci\u00f3n para que pudiera hacer la liquidaci\u00f3n oportuna; por otra, que si es indiscutido que el impago, pero con declaraci\u00f3n, no puede dar lugar a delito fiscal, siendo lo importante para \u00e9ste la maniobra defraudatoria, no puede ser el pago lo relevante para evitar el delito por regularizaci\u00f3n tributaria, sino el reconocimiento de lo que se debe. El texto del precepto, sin embargo, tal como aparece redactado en la actualidad ya no permite discusi\u00f3n alguna.<\/p>\n\n\n\n<p>La regularizaci\u00f3n, adem\u00e1s, ha de hacerse<strong> en tiempo oportuno<\/strong> (da igual si de modo espont\u00e1neo o dirigido), esto es, dentro de los plazos preclusivos que delimita expresamente el pfo. 1\u00ba del apartado 4. Primero, antes de que se haya notificado al deudor el inicio de actuaciones de comprobaci\u00f3n o investigaci\u00f3n tendentes a la determinaci\u00f3n de las dudas objeto de regularizaci\u00f3n (actuaciones que no paralizan la prescripci\u00f3n del delito); si se trata de actuaciones de comprobaci\u00f3n gen\u00e9ricas o referidas a ejercicios o tributos diferentes las mismas no tendr\u00e1n efecto impeditivo alguno. En caso de que no existan tales actuaciones, antes de que el Ministerio Fiscal, el Abogado del Estado o el representante procesal de la Administraci\u00f3n auton\u00f3mica, foral o local de que se trate interponga querella o denuncia contra el deudor. O bien, por \u00faltimo, antes de que el Ministerio Fiscal o el Juez de Instrucci\u00f3n realicen actuaciones que le permitan tener conocimiento formal de la iniciaci\u00f3n de diligencias.<\/p>\n\n\n\n<p>Los efectos de la regularizaci\u00f3n, dir\u00e1 ahora el art. 305.4. pfo. 2, tambi\u00e9n ser\u00e1n aplicables <strong>cuando se satisfagan deudas tributarias prescritas.<\/strong> \u00bfQu\u00e9 quiere decir esto? Que para evitar un delito fiscal que prescribe a los cinco (o diez a\u00f1os) el sujeto puede regularizar su situaci\u00f3n tributaria en relaci\u00f3n con deudas que hagan referencia a cinco a\u00f1os antes (o m\u00e1s en caso de los tipos agravados), aunque no tenga ya ninguna deuda con la Administraci\u00f3n (pasados los cuatro a\u00f1os de prescripci\u00f3n tributaria). El propio art. 221.1 LGT admite que no estamos aqu\u00ed ante ingresos indebidos. En todo caso, si la Administraci\u00f3n no aceptara el pago (lo que, parad\u00f3jicamente -porque es extra\u00f1o que las Haciendas rechacen un cobro, pero as\u00ed ha ocurrido- ha planteado no pocos problemas en la pr\u00e1ctica de las liquidaciones tributarias), cabr\u00eda consignaci\u00f3n notarial o judicial del mismo a efectos de beneficiarse de los efectos de la regularizaci\u00f3n penal.<\/p>\n\n\n\n<p>Por otra parte, como antes se apuntaba, ha de entenderse -a pesar de la confusi\u00f3n de la dicci\u00f3n legal y de que se pueda discutir esta interpretaci\u00f3n-, que el legislador espa\u00f1ol contempla la exenci\u00f3n de responsabilidad penal por regularizaci\u00f3n tributaria, ahora tambi\u00e9n, y tras la variaci\u00f3n de la redacci\u00f3n de los art\u00edculos 305.1 pfo. 1, 305.4 pfo. 1 y 305.4 pfo. 3, en relaci\u00f3n con los supuestos de fraude comunitario del n\u00famero 3 del art\u00edculo y no s\u00f3lo respecto a los del n\u00famero 1 (no, sin embargo, en los del art. 306), lo que no se prev\u00e9 estrictamente en la regulaci\u00f3n de la Uni\u00f3n (incumpliendo en cierta medida el mandato de \u00e9sta).<\/p>\n\n\n\n<p>Fuera de los tres plazos indicados lo \u00fanico que cabe es la atenuaci\u00f3n espec\u00edfica y extraordinaria del art. 305.6 o las gen\u00e9ricas, ordinarias o cualificadas, del art. 21.4\u00aa, 5\u00aa o incluso 7\u00aa (cuando no se act\u00fae en los momentos que refieren \u00e9stas). En cuanto a la atenuaci\u00f3n potestativa del apartado 6, introducida en 2012, se exige un reconocimiento de hechos y el pago de la deuda antes de que transcurran dos meses desde la citaci\u00f3n judicial como imputado (v\u00e9ase la STS 340\/2012, de 30 de abril). En la pr\u00e1ctica judicial, especialmente cuando hay conformidad -que es a lo que conduce por regla general el pago extempor\u00e1neo pero pactado y normalmente disminuido respecto a la reclamaci\u00f3n inicial de las Haciendas-, ello conlleva la aplicaci\u00f3n de una pena en torno al cuarenta por ciento del m\u00ednimo previsto legalmente como pena base del tipo a aplicar (en privaci\u00f3n de libertad y multa). En cuanto a la atenuaci\u00f3n gen\u00e9rica, transcurridos los dos meses referidos, se traduce por regla general en una pena de en torno al sesenta y cinco por ciento de la prevista legalmente. Sobre todo, aqu\u00ed tambi\u00e9n, cuando se dicta sentencia de conformidad. Claramente de nuevo inter\u00e9s institucional en el pago, incluso iniciado ya un procedimiento penal.<\/p>\n\n\n\n<p>\u00bfQu\u00e9 conlleva en realidad la regularizaci\u00f3n? Tradicionalmente se ha venido afirmando que estamos ante una causa de anulaci\u00f3n o levantamiento de pena (en la jurisprudencia se ha preferido hablar de<strong> excusa absolutoria<\/strong>), a ubicar en la punibilidad, de car\u00e1cter personal y aplicable s\u00f3lo al deudor que regulariza (no a otros intervinientes en el delito).<\/p>\n\n\n\n<p>Esta tesis <strong>no puede seguir manteni\u00e9ndose desde 2012.<\/strong> El apartado III del Pre\u00e1mbulo de la Ley Org\u00e1nica de Reforma 7\/2012 se\u00f1ala que la regularizaci\u00f3n se configura como el reverso del delito, de manera que se neutraliza el desvalor de acci\u00f3n y el desvalor de resultado. Se pone fin a la lesi\u00f3n provisional del bien jur\u00eddico protegido en relaci\u00f3n de equivalencia pr\u00e1ctica con el pago tempestivo del impuesto y se hace desaparecer \u201cel injusto\u201d. Ello se traslada a la nueva redacci\u00f3n del art. 305.1 pfo. 1\u00ba que exige para aceptar la tipicidad que no se haya regularizado la situaci\u00f3n tributaria y a la del art. 305.4 que suprime toda referencia a la idea de \u201cexenci\u00f3n\u201d tributaria que asociaba la regularizaci\u00f3n a una excusa absolutoria.<\/p>\n\n\n\n<p>La actual regulaci\u00f3n del delito de defraudaci\u00f3n fiscal <strong>impide afirmar la existencia de un injusto<\/strong> t\u00edpico si la regularizaci\u00f3n se ha producido. Estamos ante una especie de causa de atipicidad sobrevenida. Esto es algo ciertamente extra\u00f1o en la estructura del delito pero existen ejemplos si no similares s\u00ed pr\u00f3ximos en otros lugares del C\u00f3digo en que ocurre en cierta medida lo contrario (hurto de uso de veh\u00edculos de motor del art. 244.3, malversaci\u00f3n temporal del antiguo art. 433).<\/p>\n\n\n\n<p>Ello afectar\u00e1 a la extensi\u00f3n de la ausencia de responsabilidad en relaci\u00f3n a otros delitos, a la extensi\u00f3n de las consecuencias de la regularizaci\u00f3n a otros sujetos y, en cierta medida, <strong>al momento de consumaci\u00f3n del delito.<\/strong><\/p>\n\n\n\n<p>En relaci\u00f3n a lo primero, el art. 305.4 pfo. 3 se\u00f1ala que la regularizaci\u00f3n impedir\u00e1 que se persiga al obligado tributario por irregularidades contables o falsedades instrumentales que haya cometido en relaci\u00f3n con la deuda tributaria en cuesti\u00f3n, aunque la deuda objeto de regularizaci\u00f3n sea inferior a ciento veinte mil euros (Disposici\u00f3n Final 2\u00aa LO 10\/1995), no por otras falsedades que nada tengan que ver con la defraudaci\u00f3n, por ejemplo, del art. 258 del C\u00f3digo en el \u00e1mbito de los delitos de frustraci\u00f3n de la ejecuci\u00f3n. El delito de blanqueo no aparece mencionado en dicho p\u00e1rrafo, pero puesto que la regularizaci\u00f3n impide hablar de injusto t\u00edpico de defraudaci\u00f3n tributaria, y aquel delito exige una actividad delictiva previa que no se habr\u00e1 producido (la situaci\u00f3n ser\u00eda diferente si se entendiera que la regularizaci\u00f3n excluye s\u00f3lo la punibilidad, porque aunque \u00e9sta impide afirmar la existencia de delito lo que no puede hacer desaparecer es la actividad delictiva que conlleva un injusto t\u00edpico), tampoco ser\u00e1 posible persecuci\u00f3n penal aqu\u00ed (hablamos siempre de deudas completamente regularizadas).<\/p>\n\n\n\n<p>La exenci\u00f3n de responsabilidad antes no pod\u00eda extenderse a los part\u00edcipes implicados en el delito. As\u00ed lo entend\u00eda la Consulta 4\/1997 de la Fiscal\u00eda General del Estado, que aceptaba en todo caso una atenuaci\u00f3n. En la actualidad el principio de accesoriedad limitada en la participaci\u00f3n impide, por inexistencia de hecho injusto, exigir responsabilidad alguna a quien interviene en la defraudaci\u00f3n. En casos de regularizaci\u00f3n extempor\u00e1nea, el art. 305.6 permite tambi\u00e9n la atenuaci\u00f3n extraordinaria antes referida a quien sin ser obligado tributario colabore activamente en la obtenci\u00f3n de pruebas decisivas para la identificaci\u00f3n o captura de otros responsables del delito, el completo esclarecimiento de los hechos o la averiguaci\u00f3n del patrimonio de los responsables del delito. No debe llamar la atenci\u00f3n la menci\u00f3n expresa a esta atenuaci\u00f3n y ninguna referencia a la ausencia de responsabilidad de los part\u00edcipes en el art. 305.4 porque aqu\u00ed, simplemente, no es necesaria.<\/p>\n\n\n\n<p>Finalmente, <strong>en cuanto a la perfecci\u00f3n del delito,&nbsp;<\/strong>se puede plantear la objeci\u00f3n de que esta tesis de la ausencia de injusto rechaza la posibilidad de consumaci\u00f3n del delito hasta el \u00faltimo momento en que sea posible la regularizaci\u00f3n, haciendo imprescriptible en la pr\u00e1ctica el delito (los plazos comenzar\u00edan a computar desde la intervenci\u00f3n de la Administraci\u00f3n tributaria o los \u00d3rganos judiciales, momento hasta el que cabe regularizar). No tiene sentido, se dir\u00e1, entender consumado el delito si despu\u00e9s una conducta del obligado tributario (la regularizaci\u00f3n) hace desaparecer el injusto. Pero, en la pr\u00e1ctica, si hay regularizaci\u00f3n, no se plantea problema alguno sobre el momento de consumaci\u00f3n del delito, porque \u00e9ste no se persigue. Cuando no la hay, el problema de la consumaci\u00f3n s\u00ed se puede plantear, pero debe entenderse que la regularizaci\u00f3n implica un retorno a la legalidad, una desaparici\u00f3n del reproche penal que ya se hab\u00eda producido, no una inexistencia absoluta de injusto. El art. 132.1 se\u00f1ala que la prescripci\u00f3n computa desde que se ha cometido la infracci\u00f3n y la infracci\u00f3n se comete cuando se impaga en plazo. Ah\u00ed ya se pueden instruir diligencias por delito de defraudaci\u00f3n. Ah\u00ed ya se ha producido el perjuicio patrimonial. Ah\u00ed ya se ha consumado el delito.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>El art. 305.1 pfo. 1 inciso final del C\u00f3digo Penal se\u00f1ala que la pena prevista para quien defraude, en los t\u00e9rminos que se indican, se le impondr\u00e1 \u201csalvo que hubiere regularizado su situaci\u00f3n tributaria en los t\u00e9rminos del apartado 4 del presente art\u00edculo\u201d. 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